Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Инструкция: как рассчитать резерв отпусков». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Создание резерва на оплату отпусков является правом налогоплательщика, а не его обязанностью. Однако такое резервирование необходимо для равномерного распределения затрат на оплату отдыха сотрудников. В нашей статье обсудим правила создания и использования резерва.
Бухгалтерский учет резерва отпусков
Резерв по отпускам в бухучете на выбранную отчетную дату формируют по дебету тех затратных счетов, на которые обычно начисляют зарплату и взносы:
Дебет 08, 20, 25, 26, 44 и др. – Кредит 96 – начисление резерва на оплату отпусков (отпускные и взносы во внебюджетные фонды).
Кредитовое сальдо по счету 96 «Резерв на оплату отпусков» на отчетную дату отражают в балансе предприятия по строке «Оценочные обязательства».
Проводки по начислению отпускных (компенсации за неиспользованный отпуск) и страховых взносов выглядят следующим образом:
- Дебет 96 Кредит 70 – начислены отпускные (компенсация за неиспользованный отпуск) за счет резерва;
- Дебет 96 Кредит 69 – начислены взносы в фонды за счет резерва.
Обязанность создать оценочное обязательство по отпускам в бухгалтерском учете предписывает ПБУ 8/2010, утвержденное приказом Минфина № 167н от 13.12.2010. Резерв отпусков — это оценочное денежное выражение обязательства работодателя по выплате отпускных сумм работников, сформированное на определенную дату.
Другими словами, что такое резерв отпусков простым языком — это отложенные средства, которые будут потрачены в будущем. В нашем случае сотрудник будет отдыхать через несколько месяцев, а суммы будущих отпускных мы уже сейчас признаем в расходах и откладываем на будущее.
Правила его формирования организация определяет самостоятельно и предусматривает в своей учетной политике. При его создании в расходах признается сумма оценочного обязательства, а не выплата отпускных. Последние будут начисляться за счет оценочного обязательства. Для их учета используется счет 96 плана счетов бухучета, к которому открывается отдельный субсчет «Резерв на оплату отпусков».
Резерв должен создаваться всеми предприятиями, которые не находятся на упрощенной системе налогообложения. Это признание своих обязательств по выплате отпускных. Цель создания резерва – фиксирование обязательств компании на конкретный отчетный период. Резерв образуется в следующие периоды:
Дата создания должна быть прописана в учетной политике организации.
ИНТЕРЕСНО! До 2011 года формирование резерва являлось добровольной мерой предприятия. Создавался он с целью равномерного списания всех трат. Правила создания содержались в пункте 72 Положения по бухгалтерскому учёту (БУ). Однако в январе 2011 года данное положение утратило свою юридическую силу. Его заменили оценочные обязательства. Они зафиксированы в Правилах БУ 8/2010.
Инвентаризация резерва
Рассмотрим ситуацию, при которой предприятие формирует резерв ежегодно. То есть, в течение всего года бухгалтер не вносит никаких корректировок. Однако изменения необходимы в связи со следующими обстоятельствами:
Отчисления в резерв зависят именно от фактических трат. Требуется закладывать в него отпускные для новых работников, убирать траты на уволенных сотрудников.
В связи со всеми перечисленными обстоятельствами бюджет на конец года может не соответствовать фактическим тратам. Иногда выплаты по отпускным превышают бюджет, в других случаях средства резерва остаются после всех выплат.
На этот случай имеется статья 324.1 Налогового Кодекса РФ. В ней указаны необходимые действия компании, касающиеся осуществления инвентаризации резерва. В процессе инвентаризации сумма фактических трат сравнивается со средствами по резерву.
ВАЖНО! Если фактические траты превышают средства, начисленные по резерву, то средства будут выделяться из расходов по оплате труда. Полученные средства должны соответствовать разнице на 31 декабря. Если резерв превысил фактические издержки, «остаток» можно внести в резерв на следующий год.
Ввод остатков оценочных обязательств (резервов)
Пример
ООО Конфетпром в связи с переходом на новую версию программы необходимо ввести остатки оценочных обязательств (резервов), страховых взносов и взносов НСиПЗ с оценочных обязательств (резервов) по отпускам на начало 2021 г. Организация ведет учет оценочных обязательств и резервов по оплате предстоящих отпусков нормативным методом.
Остатки оценочных обязательств (резервов), страховых взносов и взносов НСиПЗ с оценочных обязательств (резервов) по отпускам регистрируются в документе Резервы отпусков по виду операции Корректировка остатков. В нашем примере остатки вводятся на 1 января 2022 г., поэтому в поле Месяц документа укажите Декабрь 2021.
Ввести остатки можно:
-
на закладке Обязательства и резервы текущего месяца в разрезе подразделений и способов отражения, если данные об остатках оценочных обязательств (резервов) отпусков по сотрудникам отсутствуют. Тогда в следующем после ввода остатков месяце данные суммы будут учтены при расчетах и распределены между сотрудниками пропорционально (с учетом остатков отпусков)
-
на закладке Обязательства и резервы по сотрудникам в разрезе сотрудников и способов отражения, если имеются данные об остатках оценочных обязательств (резервов) отпусков по сотрудникам. Тогда данные автоматически сформируются на закладке Обязательства и резервы текущего месяца в разрезе подразделений и способов отражения.
Резервы отпусков в налоговом учете – проводки
Налоговый учет по оценочным обязательствам предприятия могут не вести. Не создается резерв в НУ и при кассовом методе учета, т.к. учесть расходы в этом случае можно только после выплаты отпускных работникам.
Работодатели, которые решили вести учет отпускных резервов в разрезе бухгалтерского и налогового учета, должны отразить этот момент в налоговой политике, также фиксируется методика расчета, максимальная сумма отчислений (включая страхвзносы) и ежемесячный процент перевода средств в резерв в соответствии с требованиями ст. 324.1 НК РФ. Бухгалтер должен составить сметный расчет размера оценочных обязательств. При формировании резерва налоговая база по прибыли будет уменьшаться на сумму отчислений в него, а не на величину фактически начисленных отпускных.
Если резерв на отпуска создается не в налоговом учете, а только в бухгалтерском, то база по налогу на прибыль не уменьшается, при этом будут возникать временные разницы по налогу на прибыль (ПБУ 18/02). Проводки рассмотрим на примере.
Операции с резервом на оплату отпуска проводятся в согласовании с положениями ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».
В соответствии с пунктом 4 ПБУ 8/2010, обязательство по оценке является таковым для организации с неопределенной величиной и периодом выполнения, которое может появиться, исходя из нормативных и законодательных актов.
В силу ст. 114. 122 ТК РФ организация-работодатель должна предоставлять персоналу ежегодный отпуск при сохранении места работы (должности) и среднего заработка. Платежи за предоставление ежегодного оплачиваемого отпуска являются одним из случаев, когда работодатель предоставляет гарантии, которые выполняются за счет его средств.
Так как данные затраты являются обязательством работодателя, которые были установлены трудовыми нормативно-правовыми актами, резерв на оплату отпуска признается в качестве оценочного обязательства. Оно признается в бухгалтерских отчетах организации в размере, который отражает более надежную денежную оценку затрат, необходимых для его расчета.
Резервы отпусков и пример расчета
Чтобы лучше понять изложенный выше материал, рассмотрим выполнение расчета в вымышленной организации «Старт». Допустим, она отразила в учетной политике, что резерв на отпуск оплачивается каждый квартал. Для определения зарплаты и страховых премий употребляется счет 44 «Издержки обращения». В компании работают 20 человек. Она не имеет оснований для внедрения пониженных или повышенных страховых тарифов (общая ставка премии составляет 30,2%). По состоянию на 31.03.2017 года данные за квартал выглядят следующим образом:
- Число дней неиспользованного отпуска — 134.
- За 1-й квартал сумма начисленной зарплаты составила 678 000 рублей.
- 91 день в квартале.
Методика расчета:
1. Высчитать резерв на 03/31/2017:
СДЗ = 678 000/91/20 = 372,53 руб.
Размер резерва составляет 372,53 × 134 × 20 + 372,53 × 134 × 20 × 30,2% = 998 380,40 + 301 510,88 = 1 299 891,28 руб.
Для резерва отпусков проводки:
Дт 44 «Издержки обращения » Кт 96.01 — 998 380,40 рублей.
Дт 69 «Внебюджетные фонды» Кт 96.01 — 301 510,88 рублей.
2. Добавим дополнительные данные в наш пример, чтоб узнать, как корректируется отпускное пособие:
- По состоянию на 31 марта 2017 года были предусмотрены резервы и страховые платежи в размере 1 299 891,28 рублей.
- Во 2 квартале сумма начисленных отпусков и страховых премий от них составила 140 900 рублей.
- Число неиспользованных дней отпуска в конце второго квартала составляет 120 дней.
- Зарплата за 2 квартал и число служащих оставалось аналогичным, как и в прошлом периоде.
В итоге, по состоянию на 30 июня 2017 года сумма неиспользованной отпускной суммы резерва составляет 1299,891,28 — 140,900 = 1,158,991,28 рублей.
В конце года (как правило, 31 декабря) принципиально важно провести инвентаризацию резерва и сопоставить скопленные за год затраты и реальные отпускные. Разница может быть включена в оплату труда.
А что делать в случае, если компания совершенно не пользовалась резервом? Все будет зависеть от того, планирует ли она начислять его в следующем году или нет.
Если компания не взимает резерв, она будет включать излишек в доходе.
Если организация решила создать резерв на следующий год, то тогда порядок начислений различается. Компания не может включать определенную часть затрат в выручку. Для необходимо найти служащих, которые не полностью использовали свои дни отпуска, намеченные на этот год. Потом высчитать сумму пособия на их каникулы, беря во внимание платежи, которые пригодятся для оплаты в это время.
Результатом расчета будет остаток резерва, который может быть перенесен на следующий год.
Особенности бухгалтерского учета резерва отпускных
В состав стоимостной оценки резерва БУ входят суммы отпускных выплат и социальных отчислений в фонды. Порядок проведения расчета потребных сумм может производиться разными способами в зависимости от объемности процедуры и штата.Существуют 2 способа подсчета сумм резервирования:
- Фонд формируется по каждому работнику персонально. Определение величины резервируемых сумм устанавливается из расчета фактического среднего заработка сотрудника и количества дней положенногоотпуска. Расчет трудоемкий, но отвечает требованию обеспечения наиболее вероятной стоимостной оценки.
- Фонд определяется по усредненному показателю. В качестве отправных показателей принимаются средняя заработная плата всех работников и общее число положенного им дней отдыха.
Суммы, начисленные для оплаты отпускных и отчислений в фонды, выплачиваются в течение года только за счет средств резерва. Операции по учету данных, списанию сумм оформляются проводками.
Ответы на наиболее часто задаваемые вопросы
Вопрос №1. Списываются ли за счет резерва сумма выплат учебного отпуска?
Учебные отпуска относятся к дополнительным видам отпусков и могут быть начислены за счет резервов.
Вопрос №2. Формируется ли резервный фонд на работников, принятых по гражданско-правовым договорам?
Средства на оплату отпусков резервируются только для работников, принятых по трудовым договорам. Форма приема на работу по ГПД трактуется как оказание услуг.
Вопрос №3. Когда формируется резерв на отпуска?
Резерв начинает действовать с 1 января и должен быть утвержден до начала календарного года. Показатели резервирования включаются в учетную политику и утверждаются приказом руководителя.
Вопрос №4. Как можно упростить списание расходов за счет резерва в БУ? Возможно ли установить ежемесячный фиксированный процент?
Равномерное списание затрат на отпуска при наличии резерва в бухучете не производится. Даже если утвердить смету с равномерным отчислением, списание производится в размере фактических затрат в пределах резерва, сумма которого корректируется на отчетную дату.
Вопрос №5. По каким данным в конце года утверждать резерв, если с нового календарного года планируется изменение тарифов отчислений в фонды, например, в ФСС?
Резервы на отпуск, утверждаемые до начала календарного года, используются в следующем периоде. Сумму фонда необходимо рассчитывать с учетом тарифов, действующих в году использования резерва. При возникновении изменений, внесенных после утверждения фонда, корректировка производится в конце года.
Оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов (п. 8 ПБУ 8/2010). Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) для обобщения информации о состоянии и движении зарезервированных сумм используется счет 96 «Резервы предстоящих расходов». В частности, на этом счете могут быть отражены суммы предстоящей оплаты отпусков (включая платежи на социальное страхование и обеспечение) работникам организации. Для этого желательно открыть отдельный субсчет «Резерв на оплату отпусков», к которому можно открыть субсчета второго порядка «Вознаграждения» и «Страховые взносы».
При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива. Таким образом, начисление отпускного оценочного обязательства в общей сумме с учетом страховых взносов будет отражаться проводками:
Дебет 08, 20, 23, 25, 26, 29, 44 Кредит 96-1-1, субсчет «Резерв на оплату отпусков в части вознаграждения»,
— начислен резерв на оплату отпусков в виде вознаграждения;
Дебет 08, 20, 23, 25, 26, 29, 44 Кредит 96-1-2, субсчет «Резерв на оплату отпусков в части страховых взносов»,
— начислен резерв на оплату отпусков в виде страховых взносов.
Не исключено, что у некоторых из работников организации имеются дни неиспользованного отпуска не только за 2012 г., но и за предшествующие годы. В этом случае сумму обязательств по отпускам за годовые отчетные периоды, предшествующие отчетному, желательно рассчитать отдельно. Начисление отпускного резерва в данном случае отражается проводками:
Дебет 84 Кредит 96-1-1, субсчет «Резерв на оплату отпусков в части вознаграждения»,
— начислен резерв на оплату отпусков в виде вознаграждения за дни неиспользованного отпуска, приходящиеся на период до 1 января 2012 г.;
Дебет 84 Кредит 96-1-2, субсчет «Резерв на оплату отпусков в части страховых взносов»,
— начислен резерв на оплату отпусков в виде страховых взносов.
Начисленные работникам суммы отпускных, а также компенсаций за неиспользованный отпуск (в случае увольнения) и соответствующие им страховые взносы списываются не на затратные счета, а на счет созданного резерва. Причем этот порядок применяется и в отношении тех отпускных дней, которые были заработаны в прошлые годы, поскольку при формировании резерва были учтены все причитающиеся работникам дни отпуска. При этом за счет резерва списывается вся начисленная работнику в отчетном месяце сумма, даже если часть отпуска приходится на следующий месяц. С учетом этого в бухгалтерском учете при начислении отпускных сумм производятся следующие записи:
Дебет 96-1-1 Кредит 70
— начислены отпускные в сумме среднего заработка (компенсация за неиспользованный отпуск);
Дебет 96-1-2 Кредит 69, субсчета «Расчеты с ПФР (страховая часть, накопительная часть)», «Расчеты с ФСС РФ (взносы на нетрудоспособность, взносы на травматизм)», «Расчеты с ФФОМС»,
— начислены страховые взносы с отпускных.
В примерах 4, 5, 6 для расчета резерва использовались одна и та же база (суммы фактического фонда оплаты труда за месяц), но различные показатели. И это приводило к различиям в суммах отчислений в резерв. Какой из приводимых вариантов расчета наиболее точный, можно определить, лишь сравнив их с величиной резерва, исчисленного по каждому работнику исходя из количества дней неиспользованного отпуска на конец отчетного периода и среднего дневного его заработка. В то же время представленные в примерах алгоритмы довольно просты.
Поэтому напрашивается следующий вариант расчета резерва. На даты составления промежуточной бухгалтерской отчетности (по состоянию на конец месяца или квартала) используется более простой метод начисления резерва. А на 31 декабря оценка отпускных обязательств производится по каждому работнику. Это позволит в годовой отчетности отразить сумму обязательств по предстоящей оплате отпусков наиболее полно.
Пример 7. Остаток резерва по состоянию на 31.12.2012 составляет 425 761,22 руб., в том числе в части вознаграждения за отпуск — 326 504,00 руб., в части страховых взносов — 99 257,22 руб. Рассчитанный на основании справки кадровой службы размер предстоящих расходов по оплате отпускных по состоянию на 31 декабря равен 348 328,00 руб.
Страховые взносы с суммы вознаграждений за неиспользованные дни отпуска на последний день года — 105 891,71 руб. (348 328,00 руб. x (30% + 0,4%)). Соответственно, общая сумма резерва должна составлять 454 219,71 руб. (348 328 + 105 891,71).
Общая сумма, на которую необходимо увеличить в бухгалтерском учете кредитовый остаток по субсчету 96-1, равна 28 458,49 руб. (454 219,71 — 425 761,22). В части отпускных выплат увеличение составит 21 824 руб. (348 328,00 — 326 504), в части страховых взносов — 6634,49 руб. (105 891,71 — 99 257,22).
Разница в сумме вознаграждения 21 824 руб., в свою очередь, получена как увеличение отпускных выплат работникам основного производства на 12 042 руб., работникам вспомогательного производства — на 4388 руб., работникам управления — на 5394 руб.
Исходя из этого в бухгалтерском учете 31 декабря осуществляются следующие записи:
Дебет 20 Кредит 96-1-1
— 12 042,00 руб. — увеличен резерв на сумму вознаграждений работникам основного производства;
Дебет 25 Кредит 96-1-1
— 4388,00 руб. — увеличен резерв на сумму вознаграждений работникам вспомогательного производства;
Дебет 26 Кредит 96-1-1
— 5394,00 руб. — увеличен резерв на сумму вознаграждений работникам управления;
Дебет 20 Кредит 96-1-2
— 3660,77 руб. (12 042,00 руб. x (30% + 0,4%)) — увеличен резерв на сумму страховых взносов, начисленных на вознаграждения работникам основного производства;
Дебет 25 Кредит 96-1-2
— 1333,94 руб. (4388,00 руб. x (30% + 0,4%)) — увеличен резерв на сумму страховых взносов, начисленных на вознаграждения работникам вспомогательного производства;
Дебет 26 Кредит 96-1-2
— 1639,78 руб. (5394,00 руб. x (30% + 0,4%)) — увеличен резерв на сумму страховых взносов, начисленных на вознаграждения работникам управления.
Общая сумма увеличения страховых взносов — 6634,49 руб. (3660,77 + 1333,94 + 1639,78) равна изначально полученной — 6634,39 руб.
Расчет резерва на оплату отпусков по категориям персонала
N |
Категория |
Кол-во |
Сумма |
Среднедневной |
Кол-во дней |
Сумма |
||||||
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
7 |
||||||
1 |
Дирекция |
100 |
6 174 000 |
2 100,00 |
400 |
840 000,00 |
||||||
имущественного |
||||||||||||
2 |
Бухгалтерия |
10 |
380 000 |
1 292,52 |
35 |
45 238,10 |
||||||
(обслуживающее |
||||||||||||
3 |
Администрация |
15 |
1 100 000 |
2 494,33 |
70 |
174 603,00 |
||||||
(управленческий |
||||||||||||
В течение календарного года очевидно, что размер резерва, рассчитанного разными методиками в бухгалтерском и налоговом учете, не получится одинаковым и придется начислять временные разницы на основании ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.
Если в отчетном периоде расходы на оплату труда в бухгалтерском учете превысят эти же расходы в налоговом учете, возникнут вычитаемые временные разницы, которые приведут к образованию отложенного налога на прибыль и уменьшат сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Организация признает отложенные налоговые активы (далее — ОНА). По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться и отложенные налоговые активы.
Если расходов по налоговому учету окажется больше, чем в бухгалтерском учете, возникнут налогооблагаемые временные разницы, которые приведут к образованию отложенного налога на прибыль и увеличат сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Организация признает отложенное налоговое обязательство (далее — ОНО). По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться и отложенные налоговые обязательства.
Временные разницы, начисляемые в течение всего года, будут полностью погашены лишь 31 декабря, только на эту отчетную дату сравняется размер резерва в бухгалтерском и налоговом учете, так как в налоговом учете расчет будет произведен исходя из количества дней неиспользованного отпуска и среднедневной зарплаты. А в первом квартале следующего года опять придется начислять временные разницы и корректировать текущий налог на прибыль.
Законодательство о резервах по отпускам
Согласно п. 1 ст. 324.1 НК РФ, компании, которые принимают решение о том, чтобы планомерно отражать в налоговом учете предстоящие расходы по отпускам, обязательно должны включить соответствующее положение в учетную политику для целей налогообложения. При этом следует отразить: какой метод резервирования средств будет использоваться, какова максимальная сумма отчислений и какой ежемесячный процент будет отчисляться в резерв.
Указанные сведения берутся не просто так ─ для документального подтверждения информации следует сформировать особый расчет (или смету).
В этом документе отражается расчет ежемесячной величины отчислений на основании плановой величины расходов на оплату отпусков (с учетом страховых взносов). Законодательно утвержденной формы расчета нет, а потому компании разрабатывают ее самостоятельно и включают в учетную политику в качестве приложения.
Что касается процента отчислений, то он рассчитывается по формуле:
Плановая годовая величина расходов на отпуск / Плановая годовая величина расходов на оплату труда
Согласно п. 3 ст. 324.1 НК РФ, по итогам налогового периода хозяйствующий субъект должен проводить инвентаризацию сформированного резерва по отпускам. Если он использован неполностью, то есть по итогам периода имеются неиспользованные суммы, их нужно включать в базу по налогу на прибыль текущего периода.
Если размера сформированного резерва оказалось недостаточно, то отпускные и страховые взносы по ним, не вошедшие в резерв, включаются в затраты для определения базы по налогу на прибыль.